大数据背景下完善自然人税收征管的国际借鉴和启示

摘要：长期以来，我国税收征管体系侧重面向企业，自然人税收征管力度较弱。在深化税制改革、完善税收体系的背景下，利用大数据等现代信息技术，建立健全自然人税收征管体系，推进提升自然人税收征管能力是大势所趋。世界各国和国际组织进行了一些有利探索，其中澳大利亚纳税人识别号制度、美国纳税遵从和第三方信息报告制度、德国纳税人信用等级体系和OECD税收征管3.0报告较有启示意义。具体体现在，税务部门与纳税人关系从“对抗”转变为“服务”，税务部门对涉税信息从“采集”发展为“保护”，纳税人提供涉税信息从“被动”到“主动”等。

关键词：大数据；自然人税收；涉税信息共享

基金资助：第六轮宁波市哲学社会科学研究基地立项项目“大数据背景下完善自然人税收征管研究”（项目编号：JD6-177）的阶段性研究成果。

2021年3月中共中央办公厅、国务院办公厅印发《关于进一步深化税收征管改革的意见》（以下简称《意见》），明确未来以税收大数据为驱动力建设智慧税务的改革方向。如何利用大数据技术推进税收精准监管，以及平衡纳税人遵从成本和国家税收征管效能，成为当前和今后相当长时间内税务机关需要研究并回答的重大改革课题。其中，受自然人税收征管体系建设滞后及个人所得税等改革需要的影响，研究回答利用大数据提升自然人税收管理能力的问题，推动构建适应新时代发展的自然人税收征管体系，又尤为迫切。

一、大数据促进自然人税收征管的现状

大数据是海量数据的集合体，区别于传统数据，主要通过新技术、算法来提取有利用价值的信息，在容量、速度与种类上具有鲜明特征。当前，大数据的应用较为广泛，在税收领域也产生较大影响，为企业纳税人和个人纳税人带来了缴税便利。税收大数据借助大数据自身的技术优势，服务于多个领域，主要由纳税人申报信息和其他几类征管数据信息构成，经过系统分析挖掘出涉税数据信息的深层次价值。

（一）大数据促进自然人税收征管的发展趋势

大数据促进自然人税收精准监管出现征税对象普遍化和征管模式多样化两个突出趋势。一是征管对象的普遍化。大数据视角下的自然人税收征管是以“自然人”为征管对象，以“大数据”为手段，以“精准化”为目标的现代化税收征管；自然人税收征管涉及到的税种较多，包括个人所得税、增值税、印花税、城建税等，其中最重要的税种就是个人所得税，因此个人所得税监管体系也是自然人税收监管体系的核心领域。二是征管模式的多样化。在大数据技术的助力下，自然人税收征管模式不再拘泥于传统模式下的固定场所“面对面”办理税收业务，而是拓展为电子税务局或手机app等客户端进行远程自助办理，还可以对税收风险管控、税务稽查等其他涉税事项进行推送；税务机关对自然人的税收征管重心由“以票治税”向“以数治税”进行转变，数据管理由低层次向高层次迈进，税务机关获取自然人纳税信息程度更加深入，数据反应能力也更加迅速；通过大数据技术建立税务机关与自然人之间的紧密联系，税务机关与纳税人都是大数据的使用者，达成互利共赢的局面。

（二）大数据促进自然人税收征管工作的新特征

大数据促进自然人税收监管工作体现出自然人收入“隐性化”、纳税遵从度不高和税收监管难度加大的新特征。一是自然人收入“隐性化”。自然人收入类型复杂，随着经济的迅速发展自然人收入类型复杂且由多个部分组成涉及到的税种较多，具有较强的隐蔽性；自主申报自然人数量增多，地域分布不均、流动性较强、活动范围大；新经济业态的出现导致自然人收入差距较大，高收入高净值人群逐渐增多等。二是纳税遵从度不高。一方面，我国的税收制度仍处于渐进式改革进程中，存在大量的税收行政法规，对自然人纳税人的约束力不足；另一方面，纳税环境有待优化，当前自然人税收征管在传统的纳税思维模式上，注入了“互联网+”新元素，增加了纳税人个人参与度的同时也直接提高了纳税人对个人税负情况的关注度；同时，个人违法失信行为过失成本偏低，借助网络等媒介加速信息传播可能引发自然人纳税人的不良消防行为。

二、利大数据提升自然人税收管理能力的国际实践

（一）澳大利亚：纳税个人识别号制度

澳大利亚税务局以涉税信息号码为基础，对税收各阶段进行全方位监控，形成一套严谨合理的所得税信息化管理机制,贯穿自然人交易和经济行为的始终。

涉税信息号码（Tax File Number,以下简称“TFN”)用于识别自然人纳税人个人信息的代码，无论自然人信息发生什么变化TFN不变。TFN的应用对象为澳大利亚公民以及在澳居住和工作的自然人。自然人在就业后第一次填写纳税申报表时，就必须到澳大利亚税务局或者其他线上方式申请永久性的TFN。一经取得，自然人在取得收入以及任何涉税交易时也需要向交易对方提供TFN。目的是为了全方位跟踪自然人的各类涉税信息。同时，自然人也会主动向交易对方提供TFN。原因有二：第一，TFN与自然人可享受的所得税税率及税收优惠政策息息相关。澳大利亚税法规定：若自然人纳税人在取得收入时没有提供TFN，澳大利亚税务局将以最高档次税率47%计算个人所得税税额，同时要加收15%的福利保险税。第二，虽然澳大利亚税务局并未明文要求自然人必须申请TFN，但没有TFN的自然人无法享受政府的各项优惠政策，意味着纳税人需要缴纳更多的税款。

同时，为了保障在澳大利亚生活的自然人的税收权利及个人信息安全，澳大利亚税务机关针对不同自然人提供相对便捷的TFN申请途径。同时，“为保障TFN涵盖税务信息的安全性，澳大利亚税务局成立专门服务窗口用于对接身份信息被盗的纳税人并采取有效的安全措施。例如：监控与被盗TFN相关异常的交易行为，为纳税人提供技术服务与帮助。” 税号系统与涉税信息有关的各行政部门互联互通，实现涉税信息在各行政部门间的信息共享，澳大利亚税务局以此实现了对纳税人涉税交易的长期动态监管。

（二）美国：纳税遵从及第三方信息报告制度

1995年，美国国内收入局开始施行第三方涉税信息报告制度。分别从两个角度维护该制度有效运行。

第一个角度是通过信息监管来督促税收主体真实申报。该体系将与自然人涉税信息有关的数据在美国收入局、纳税人与第三方之间进行互联共享，使得税务机关及时捕获与之相称的涉税信息，有效弥补税务机关对涉税信息获取不足的劣势。因此，该体系是美国第三方涉税信息报告的重要组成部分。信息共享机制包括三个方面，分别是纳税人申报、第三方提交涉税信息以及国内收入局审核申报信息等程序。当第三方申报的纳税信息不充分时，需要纳税人根据自身实际交易情况填写纳税申报表交予国内收入局。

针对纳税申报信息的审核由三个部门合作进行，分别是第三方申报信息匹配部门、替代申报部门及税务审计部门。第一，由第三方信息匹配部门对获取的全部纳税申报信息进行筛选。例如，如果发现申报信息存在错报和漏报，第三方申报信息匹配部门将具体针对该部分进行详细审核。经审核发现确有错误，该部门将向纳税人发送通知告知其申报信息有误，并征收相应的附加税。第二，替代申报部门是针对应申报而未申报的纳税人，若存在此种情况，该部门将替代纳税人进行申报。具体做法为：通过计算机检测出应提交而未提交的纳税信息，同时结合第三方提供的涉税信息制定替代的纳税申报表。如果纳税人收到替代纳税申报表后发现存在瑕疵，可以向国内收入局反应替代申报中的问题，也可以向该部门申请享受法定优惠政策。类似于一种督促纳税人补充申报的机制。第三，税务审计部门将根据第三方信息匹配部门与替代申报单位审核后确认的纳税申报信息，对纳税人及第三方报告主体进行风险评估并区分出风险等级，最后根据风险等级由高到低并优先处理高风险案件。并将此种风险等级作为次年各主体纳税信用评级的参考。

第二个角度是通过利益驱动各税务主体真实申报。国内收入局会采取激励或约束机制提高与纳税人关联的第三方主体纳税申报的真实性。原则上，第三方主体与纳税人之间为博弈关系，即第三方主体一般不会采取隐瞒涉税信息的动机，但也有例外，例如纳税人与第三方主体存在利益上的关联关系。国内收入局采取了一些措施保证从第三方取得真实有效的纳税申报信息，例如，将第三方可享受的税收优惠力度与其提供的纳税申报信息的真实性关联，减少第三方隐瞒纳税人涉税信息的行为；在第三方申报信息匹配部门对收取的涉税信息匹配后，收入局也会对匹配后的申报表进行抽样审查；建立社会监督机制，赋予各社会主体监督权等。2019 年，替代申报部门通过“自动校对”发现超过180万个数字计算错误的案件；立案并审核了196万多个错报或漏报案件，增加了约66.5亿美元的收入。同时，基于第三方涉税信息报告，替代申报部门通过自动生成的36.4万个替代申报表单，额外增加了约 65.6 亿美元的收入。

（三）德国：纳税人信用等级体系

德国税务机关可以利用已建立了信用等级体系生成的报告指导税务稽查工作。事实上，包括纳税信用等级体系在内的社会信用体系已经渗透到生活的方方面面。德国社会信用体系十分有效，加之对失信行为的规范和惩罚，尽可能保障税收征管在内的各领域社会秩序。德国社会信用体系的基础是信用信息获取途径的构建。其分为两个系统，具体包括公共征信系统和私营征信系统。公共征信系统主要包括德国中央银行、工商登记机关、地方法院债务人名单等行政和司法部门的信息系统，信息均对外公开。私营征信系统是以德国市场为主，主要在该市场主体经营过程中获取相关信息，并记录于对应的数据库。

德国的三大征信公司的经营模式分为：一是以中央银行建立的“信贷等级系统”为主体的公共模式；二是以私营征信公司为主体的市场模式；三是以行业协会为主体的会员制模式。一方面，这三大征信模式均采取一定标准对社会公众进行信用评级，提供自然人的信息互换平台生成个人信用报告等。一旦有人存在不良记录，尤其是不履行诉讼判决、欠缴税款等公共性消极记录。将会影响自然人包括信用贷、就业等生活的各个方面。另一方面，德国也设立了专门的信用行业监管部门。该机构是专门针对前述征信机构，从征信机构的资产、投资结构以及业务规范等多方面实施监督。

在此基础上，德国也通过惩戒措施打击失信行为。尤其是税款征收方面，通过税收留置，对纳税信用等级较低的自然人采取附加征收，有效提升全社会的信用意识。当税收留置决定作出时，政府将会发布留置公告，此种情况将纳入纳税人的信用报告系统。一旦个人信用报告出现欠缴税款的情况，将会影响该纳税人的整个社会信用，例如，纳税人在申请贷款、办理信用卡、就业等都将存在障碍。此种税务惩戒措施，将税务不良记录与社会信用体系对接，辐射至个人生活的各个方面，确实会发挥有效的督促作用，能够使得纳税人及时履行纳税义务。

（四）国际组织：OECD税收征管3.0报告

2020年12月在第十三届税收征管论坛上，OECD发布《税收征管3.0：税收征管的数字化转型》报告，对税收征管数字化发展趋势与未来发展方向提出建议。 主要内容是将数字化税收规则注入纳税人各项经济活动、政府执法部门、第三方社会主体以及税务机关等机构的内部信息系统中，实现自然人经济活动信息与税务系统内部联动并形成统一的社会信用信息平台。

1.统一数字身份

报告认为，每一个纳税人都要有一个与纳税人个人信息绑定的税收身份号码（Tax Identification Number），在税务管理中创建一个数字身份。据此税务人员可以在纳税人接触点解锁税务机关系统内的纳税人涉税信息。为了让数字身份识别更加成熟，下一步需要允许与政府其他部门、第三方数据提供商以及国内和跨境私营部门相互合作，交互使用统一数字身份。要重视各部门与税务机关的合作，为跨部门联合执法提供技术支持和信息通畅的便利；甚至建立国际统一系统，实现跨境执法合作。同时，在获取信息简便化的基础上，要根据未来数据技术发展，借助区块链技术，建构面向未来数字身份验证所需的灵活性，以保证数据系统的安全性。

2.纳税人接触点

纳税人接触点是一种分析当事人之间矛盾的技术。用于为税务机关提供便捷渠道帮助解决与纳税人征纳税过程中的问题，及时提供有效的建议，以减少纳税人与税务机关之间的摩擦。例如，纳税人与税务机关之间缺乏理解，需要与税务机关进一步讨论、征税过程存在异常等现象。纳税人接触点能够提供分析数据，发现纳税人与税务机关间的矛盾点，并提示解决措施。该系统将许多繁琐的纸质文件和一些不必要的由纳税人提供的流程从征管程序中剔除。同时为缺乏智能化设备的纳税人提供专门的系统访问窗口。提升该技术适用性的下一步计划则是，将纳税人接触点系统注入纳税人的社会信用平台，处理对应的税务管理系统可作为纳税人接触点可依赖的信息外，其他第三方网络平台中收集到的涉税信息也将作为接触点系统可以依赖信息的一部分。此系统也可以用于自然人纳税人预填纳税申报单的自动化生成；了解各类纳税人纳税申报的疑问，并针对具体疑问进行解答，从而尽可能减少纳税人和税务机关的摩擦，保证良好的征纳关系。

3.涉税数据管理

当税务机关通过大数据和第三方纳税申报机制获取充分的信息后，税务机关的主要工作将从收集涉税信息向管理与保护涉税信息转变。税收征管3.0更强调数据获取后的合法使用问题，要求目前对涉税信息的管理应遵循以下标准：第一，确保数据安全可靠且持续更新，防止税务机关内部人员或者外部人员滥用。第二，设置税源数据的高级框架以及税务相关数据内容、质量、可转移性、可用性和存档的最低要求。即管理数据的部门以此为标准，按照程序识别并监管异常情况。第三，尽可能减少提供数据时的复杂繁琐的申请要求，为自然人和其他数据持有者提供更快捷便利的途径等。同时税收征管3.0报告也建议税务机关可以考虑：通过制定数据收集、传输和保护的较高标准；无论是政府批量处理数据或者行政执法时需要具体的涉税信息支撑时，要考虑到这些数据的隐私和保护的问题；对收集数据合法性的审查，收集该类数据至少是用于合法的税收管理为目的。

三、相关国际实践的总结及启示

（一）征纳关系：从“对抗”转变为“服务”

发达国家的税收征管数字化的实践验证，税收治理的数字化不仅止步于税收技术的优化，同时还需要为其提供配套措施。即科学合理的服务模式及高水平的人员技术要求。对于税务机关来说，税务信息化的实现不仅能够提高纳税服务效率，还能大幅度地降低征纳成本；对于纳税人来说，信息化方式可以帮助节省时间成本，让纳税人短期内享受到更优质的服务。

税收征管的核心是缩小纳税人与税务机关之间的信息摩擦，即信息不对称。首先，通过在政府各部门间建立统一、综合、实用的社会经济活动信息平台并实现部门间信息共享，使与税收有关的数据能够快速、及时传递到税务机关，让税务机关充分了解纳税人经济活动的动态数据。省去纳税人提交各类繁琐、固化的纸质化证明材料。其次，建立“纳税服务效能表”税务管理平台，目的是为了统计纳税人办理纳税业务的高峰期与低峰期，以此在不同时间段设置与纳税人需求相当的办税窗口，更好地为纳税人服务。最后，纳税信息内容的优化。相对于纳税信息获取的便利性，纳税信息的可靠性和针对性是提升纳税服务快捷的关键。例如，当纳税人在遇到难以确定的税务问题时，可以得到及时有效的解决。

（二）涉税信息管理：从“采集”发展为“保护”

对纳税人税务信息进行保护是法治社会的题中应有之义。世界上大多数国家都已经意识到税务信息保护的重要性。税务信息的保护不仅要求信息所有权人树立保护意识还要求与税务信息接触的税务工作人员以及第三方主体强化保护意识。

第一，要确立“纳税人权利保护”的规则。要对税务工作人员以及收集税务信息的第三方主体在存储、使用和管理税务信息时规定严格的法律限制规则。多层次保护纳税人的隐私权和人格权。第二，将税务信息保护规则落实至法律层面。不仅要制定税务信息保护的实体法律：一方面，要明确使用目的的必要性。明确规定税务信息使用的范围和目的；另一方面，提供纳税人充分的知情权。在使用税务信息时，纳税人有权了解自己信息的收集和使用情况，因此税务机关及第三方在使用之前需告知纳税人相关情况，包括收集的信息内容、收集的依据以及最终的使用目的。而且要落实税务信息保护的程序法律，为纳税人提供充分的行政救济渠道。在纳税人认为隐私权受到侵犯时，给予纳税人行政复议及行政诉讼权，切实保护纳税人的利益。第三，建立相关的监督机构。例如德国的税务机关中设有税务信息保护委员会，专门负责主动监督纳税人信息保护情况。在第三方机构中也设有类似的纳税人信息保护主体，主要负责监督第三方对税务信息收集和使用的合法性，并提供相应的合法合规咨询服务，提升第三方税务信息保护的意识，切实保护纳税人的隐私权。

（三）涉税信息提供：从“被动”扩展到“主动”

大数据时代催生出多种形式的线上经济活动，创造出各类带有虚拟特征的收入，使得自然人收入途径多样化，收入形式也更加隐形化。通过数据开展对纳税人税收遵从的研究，能够及时对接新型经济活动。由于自然人纳税人数量众多、收入来源复杂，通过涉税信息号码统一记录自然人各类交易活动，并在税务机关与其他行政部门间互联共享，可以实现税务机关对自然人涉税信息的充分掌握，无需过度依赖自然人纳税人的自觉申报。之后，通过前述途径取得的信息与自然人本人的纳税申报信息相比对，最终达到税源信息主动获取和监督纳税人纳税申报真实性的目的。

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